Jeśli chcesz zlecić nam ustalenie, w jaki sposób optymalnie przekształcić Twoją firmę lub zlecić nam kompleksowo przeprowadzenie całego procesu – skontaktuj się z nami, wypełniając krótki formularz kontaktowy.
Niepodzielone zyski sprzed wejścia w CIT
Zacznijmy od tego, gdzie w ogóle leży problem. Jak pamiętamy, spółki komandytowe do końca 2020 roku były, jak my to mówimy, transparentne podatkowo. Nie były podatnikami CIT, w związku z czym dochody tych spółek podlegały opodatkowaniu na poziomie wspólników, ale wypłaty ze spółki dla wspólników nie były już opodatkowane, były neutralne podatkowo. Dla porządku dodajmy, że można było odroczyć wejście w CIT do 1 maja 2021 roku.
I teraz, w momencie wejścia w CIT, czyli czy to był 1 stycznia 2021 roku czy 1 maja 2021 roku spółki komandytowe, a przynajmniej ich zdecydowana większość miała jakieś zyski wypracowane przed tą datą. To mogły być mniejsze, ale to mogły być również większe kwoty. Pytanie było takie: co z tymi kwotami? Czy jeśli ja je wypłacę po wejściu w CIT, to będę już musiał płacić taki podatek, jak np. w spółkach z o.o. wspólnicy płacą przy wypłacie dywidendy? Czy też może jakoś zachowamy prawa nabyte, bo jednak te zyski były wypracowane, zanim weszliśmy w CIT?
Neutralność wypłat „starych” zysków w spółce komandytowej
I mieliśmy taki art. 13 ustawy nowelizującej, ustawy, która wprowadzała opodatkowanie CIT spółek komandytowych, z którego to przepisu wynikało (i wynika nadal – on przecież wciąż obowiązuje), że do dochodów wspólników z udziału w zyskach ze spółki komandytowej, niebędącej podatnikiem CIT, stosuje się przepisy obowiązujące w chwili osiągnięcia tych zysków. Zgodnie z tym przepisem do dochodów wspólników takiej spółki, osiągniętych z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, które zostały przez spółkę osiągnięte przed wejściem w CIT, stosuje się przepisy dotychczasowe, czyli stosuje się przepisy, które obowiązywały w momencie uzyskania, osiągnięcia tych zysków.
Z tego przepisu płynie taki wniosek, że jeżeli już po wejściu w CIT osiągnąłem dochody z udziału w zyskach spółki komandytowej, czyli po prostu spółka komandytowa wypłaciła mi takie dochody, ale pochodzą one z zysków wypracowanych przez spółkę przed wejściem w CIT, to taka wypłata nie powinna być opodatkowana, bo przed wejściem w CIT przepisy nie przewidywały opodatkowania podziału zysków spółki komandytowej. No właśnie, a przecież po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę z o.o. nie będziemy już mieć do czynienia z dochodami wspólników spółki komandytowej, będziemy mieć do czynienia z dochodami wspólników spółki z o.o. W związku z tym ten przepis bezpośrednio już nas nie chroni i nie obowiązuje.
Co z niepodzielonymi zyskami po przekształceniu w spółkę z o.o.?
Co z takimi sytuacjami, kiedy nie zdążyłem, nie chciałem wypłacić starych zysków ze spółki komandytowej przed przekształceniem i one niejako przeszły do spółki z o.o.? Czy mogę je wypłacić bez podatku? Czy da się to jakoś uratować?
Dodatkowo co z sytuacją, kiedy po drodze, pomiędzy osiągnięciem zysków przed wejściem w CIT a przekształceniem w spółkę z o.o., doszło do jakichś zmian własnościowych? Przed wejściem w estoński CIT dokonałem np. uproszczenia struktury i pozbyłem się jednego wspólnika, czyli spółki z o.o., która była komplementariuszem, to częsty przypadek. Albo po prostu doszło do darowizny, zamiany, sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej czy przystąpienia nowego wspólnika. Generalnie w spółce z o.o. mamy już inny albo nieco inny skład wspólników niż w czasach, kiedy ta spółka była spółką komandytową i nie była podatnikiem CIT. Czy taka wypłata również będzie neutralna, czy te stare zyski będą jednak opodatkowane, w jakim zakresie? To są pytania, które sobie tutaj stawiamy.
Sukcesja podatkowa przekształcenia
Generalnie rozwiązaniem powinien być art. 93 a § 1 Ordynacji podatkowej, które w takim przekształceniu przewiduje sukcesję podatkową. Zgodnie z tym przepisem spółka z o.o., która powstaje z przekształcenia spółki komandytowej, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki tej spółki.
Oczywiście na gruncie tego przepisu mówimy o prawach i obowiązkach wynikających z przepisów podatkowych. W praktyce wskazuje się, że dla zachowania neutralności wypłat ze spółki komandytowej jest konieczne spełnienie dwóch podstawowych warunków. Po pierwsze chodzi o odpowiednie, właściwe wyodrębnienie starych zysków w księgach spółki komandytowej. Konieczne są tutaj zatem odpowiednie zapisy księgowe w momencie przekształcenia. Po drugie konieczne jest odpowiednie ujęcie tych starych zysków i wskazanie ich w uchwale o podziale zysków czy o wypłacie zysków już w spółce przekształconej, czyli już w spółce z o.o.
Zyski czy dochody?
Dalej mamy pytanie, czy odnosimy się do starych zysków czy do starych dochodów? Przepis art. 13 wskazywałby raczej na zyski spółki komandytowej. Logika systemu, jeśli tak mogę powiedzieć, wskazywałaby bardziej na dochody, bo to dochody były wcześniej opodatkowane. Jeśli chcemy zachować jednokrotność opodatkowania, to powinniśmy odwoływać się do dochodów. Z trzeciej strony przed wejściem w CIT spółki komandytowej nikt nie liczył tych opodatkowanych dochodów, nie zestawiał z wypłaconymi środkami, nie miało to wówczas znaczenia. Oczywiście zyski były liczone, jako że spółka komandytowa była i jest cały czas spółką, która powinna prowadzić, musi prowadzić pełną księgowość. Tak czy owak mamy dylemat.
Dylemat: zyski czy dochody ogniskuje się wokół dwóch problemów. Po pierwsze czasem może być dla nas korzystniejsze, żebyśmy odwoływali się do zysków, czasem do dochodów. Mogą być różne sytuacje i takie spotykamy w praktyce, że możemy mieć niewypłacone zyski, a możemy nie mieć żadnych dochodów. Możemy wreszcie mieć dochody, a możemy nie mieć żadnych zysków. Wreszcie te kwoty mogą być, ale mogą się od siebie różnić.
Drugi problem czy drugi obszar, na który bym zwrócił uwagę, to jest to – poniekąd już o tym wspomniałem – że niewypłacone zyski można bardzo łatwo policzyć, to po prostu wynika z zapisów księgowych. Wyliczenie dochodów, które były już opodatkowane przed wejściem w CIT, a nie zostały wypłacone, to jest katorga przy spółkach, które działają dłuższy czas. Ustalenie tego w sytuacji, kiedy nie musieliśmy ewidencjonować tych wypłat, dlatego że te zyski były już opodatkowane czy te dochody były opodatkowane na poziomie wspólników, a spółka mogła przecież powstać np. z przekształcenia spółki jawnej, kiedy nie mieliśmy pełnych ksiąg, to może być zadanie wręcz niewykonalne. Moje zdanie tutaj jest w każdym razie takie, że powinniśmy odwoływać się do zysków, które zostały wypracowane przed wejściem w CIT, a nie zostały wspólnikom wypłacone.
Zmiana wspólników spółki komandytowej
Jeśli chodzi o zmiany wspólników, to zobaczmy: jeżeli skoncentrowalibyśmy się czy uznalibyśmy, że chodzi o zyski, a nie dochody, to właściwie zmiana wspólników nie powinna mieć znaczenia, bo odwołujemy się do zysków spółki, a nie do dochodów poszczególnych wspólników. Generalnie interpretacje są tutaj korzystne. Wskazują one, że chodzi o zyski i zmiana wspólników nie ma znaczenia. Można również znaleźć niekorzystne interpretacje, które budują tutaj pewien zakres czy poziom ryzyka. Na jedną z nich wskazuję na stronie tego odcinka podcastu. Z tej interpretacji generalnie wynika, że taka wypłata zysków będzie neutralna, pod warunkiem, że będzie dokonana w proporcji udziałów, jaka obowiązywała przed wejściem w CIT, czyli w momencie, w którym te dochody wspólników były opodatkowywane.
Jak się zabezpieczyć? Wniosek o interpretację?
No dobrze, to jak w takim razie działać, jak się zabezpieczyć? Czy po przekształceniu można te zyski wypłacać bez podatku czy nie, czy jest tutaj jakiś problem?
Po pierwsze dobrze jest zadbać o odpowiednie zapisy księgowe i wyodrębnienie w księgach w momencie przekształcenia starych zysków. Niewątpliwie jest to praca do wykonania w obrębie przekształcenia, w tym okresie, kiedy się przekształcamy. Jeżeli już jesteśmy po przekształceniu, to sprawdźmy, zróbmy taki audyt, jak te księgi wyglądają i jak zostały dokonane zapisy księgowe – to jest punkt pierwszy. Po drugie pamiętajmy o odpowiednim wyodrębnieniu starych zysków i wskazaniu na źródło starych zysków w uchwale, która stanowi podstawę do wypłaty starych zysków już po przekształceniu, już w spółce z o.o.
Być może, szczególnie w nieco bardziej problematycznych sytuacjach, a na pewno przy większych kwotach, rozważmy wystąpienie z wnioskiem o interpretację podatkową, która nas tutaj zabezpieczy, bo tak jak powiedziałem, przepisy nie wskazują wprost na to, że po przekształceniu ta wypłata będzie neutralna. Moim zdaniem absolutnie tak jest i powinniśmy te pieniądze wypłacać bez podatku, ale po spełnieniu tych warunków, o których powiedziałem wcześniej, po wykonaniu takiego miniaudytu. Być może dla zagwarantowania neutralności trzeba jeszcze złożyć wniosek o wydanie interpretacji. Nasza praktyka pokazuje, że można ją tutaj otrzymać.
Warto również przy okazji sprawdzić najnowsze interpretacje i zobaczyć, jak aktualnie wygląda praktyka organów podatkowych.
Jeśli zajmujesz się zawodowo podatkami – w szczególności prowadzisz biuro rachunkowe, jesteś doradcą podatkowym lub radcą prawnym bądź adwokatem – dołącz do Klubu Dzień Dobry Podatki.
Klub to abonament na comiesięczne szkolenia „Dzień Dobry Podatki” oraz forum dyskusyjne, na którym codziennie wspieramy się w pracy z podatkami.
Sprawdź więcej szczegółów TUTAJ.