Kontrole podatkowe w fundacjach rodzinnych nabierają tempa. Jedną z kluczowych kwestii, które są kontrolowane, jest to, czy znajduje zastosowanie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. Czy wniesienie udziałów do fundacji rodzinnej, a następnie ich sprzedaż, czy wypłata dywidendy ze spółki lub jej likwidacja, może być zakwestionowana przez organy podatkowe?
W tym odcinku Jakub Wirski zastanawia się nad tym, jakie działania mogą prowadzić do zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, jakie mogą być tego konsekwencje podatkowe oraz jak zabezpieczyć się przed sporem z fiskusem.
Pobierz bezpłatny przewodnik „Fundacja rodzinna a ryzyko zakwestionowania korzyści podatkowych” 👉 https://gardenstaxlegal.pl/fundacja-rodzinna-a-ryzyko-zakwestionowania-korzysci-podatkowych/
Jeżeli założyłeś fundację rodzinną i zastanawiasz się nad tym, czy ten temat może cię dotyczyć, ewentualnie planujesz założenie fundacji rodzinnej i chciałbyś zabezpieczyć się przed ryzykiem sporu w tym zakresie, wypełnij krótki formularz kontaktowy, klikając przycisk poniżej. Wraz z zespołem doradców podatkowych, radców prawnych i adwokatów w Gardens Tax & Legal jesteśmy do Twojej dyspozycji.
Fundacje rodzinne pod lupą fiskusa
Obserwujemy w ostatnim czasie, że fundacje rodzinne, które były tworzone na przestrzeni ostatnich lat, często spotykają się z pytaniami ze strony organów podatkowych o to, po co były tworzone, jaki był cel wniesienia do nich majątku. Rozmawiając z koleżankami, kolegami doradcami podatkowymi, widzimy, że kwestia fundacji rodzinnych jest obecnie przedmiotem wzmożonego zainteresowania organów podatkowych. Jak wiemy, ustawa o fundacji rodzinnej i kwestie podatkowe są dosyć istotne z tego względu, że te narzędzia przewidują szereg korzyści podatkowych dla osób tworzących fundacje rodzinne. Wiemy też, że były próby ograniczenia tych korzyści podatkowych w drodze zmiany przepisów, ale to nie nastąpiło. W związku z czym, skoro przepisy się nie zmieniły, no to organy podatkowe próbują kwestionować pewne transakcje na gruncie obowiązujących przepisów, a w szczególności klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.
Czym jest klauzula GAAR i jakie niesie sankcje
Ta klauzula już istnieje dosyć długi czas w naszym porządku prawnym, dłużej niż przepisy o fundacji rodzinnej. No i warto też tutaj tytułem wyjaśnienia powiedzieć, czym w ogóle ta klauzula jest. Otóż istotą jej działania jest to, że jej zastosowanie prowadzi do tego, że kwestionuje się korzyść podatkową wynikającą z określonych zdarzeń. Czyli przykładowo, jeżeli mówimy o fundacji rodzinnej, na przykład o sprzedaży udziałów przez fundację rodzinną, w skutek czego nie został zapłacony podatek dochodowy, zastosowanie takiej klauzuli powodowałoby zapłatę podatku dochodowego tak, jakby udziały zostały zbyte przed ich wniesieniem do fundacji rodzinnej, czyli na zasadach ogólnych. W praktyce oznacza to zakwestionowanie zwolnienia podatkowego i opodatkowanie tak, jakby zbywała osoba fizyczna, pomimo że w rzeczywistości fundacja rodzinna zbyła te udziały. Czyli istotą klauzuli jest zakwestionowanie korzyści podatkowej wtedy, kiedy celem działania, transakcji jest osiągnięcie tej korzyści podatkowej, jak również ta korzyść osiągnięta z tytułu tej transakcji jest sprzeczna z celem przepisów podatkowych, a samo działanie było wykonywane w sposób sztuczny – czyli na przykład wtedy, kiedy fundacja rodzinna nie pełniła istotnej roli ekonomicznej w transakcji, o której mówimy.
Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania ma charakter wyjątkowy i może być stosowana w takim specjalnym postępowaniu związanym z unikaniem opodatkowania, które zasadniczo prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej. Natomiast w praktyce widzimy sytuację taką, że najpierw lokalne organy podatkowe – czy to urząd skarbowy, częściej jednak urzędy celno-skarbowe – pytają fundacje rodzinne o to, dlaczego były tworzone, jaki był cel wniesienia majątku do tych fundacji rodzinnych, dlaczego udziały nie zostały sprzedane bezpośrednio przez osobę fizyczną, kto jest beneficjentem, jakie są zasady przyznawania świadczeń z fundacji rodzinnej, czyli szereg pytań polegających na ustaleniu, jaka jest rola fundacji rodzinnej w strukturze danego klienta. No i często okazuje się, że po zebraniu określonych informacji urząd skarbowy bądź urząd celno-skarbowy przekazuje takie postępowanie podatkowe, kontrolę celno-skarbową do prowadzenia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. On wtedy już zajmuje się dalej prowadzeniem postępowania w sprawie zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Dla porządku warto podkreślić, że do prowadzenia tych postępowań w sprawie unikania opodatkowania są też upoważnieni niektórzy naczelnicy urzędów celno-skarbowych, czyli nie tylko Szef Krajowej Administracji Skarbowej, ale również wybrani naczelnicy UCS-ów. Czyli schemat jest taki, że najpierw organy podatkowe – te lokalne, tak je nazwijmy – pytają o fundację rodzinną, a następnie, jeżeli dopatrują się ryzyka czy możliwości zastosowania klauzuli, przekazują te sprawy dalej.
Rodzi się oczywiście pytanie, jakie są skutki zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Tak jak wspomniałem, pierwszym takim skutkiem jest nieosiągnięcie korzyści podatkowej, czyli opodatkowujemy transakcję tak, jakby tej fundacji rodzinnej nie było (jeżeli mówimy tutaj oczywiście o transakcji z wykorzystaniem fundacji rodzinnej). Po drugie, skutkiem zastosowania takiej klauzuli byłoby naliczenie odsetek od zaległości podatkowej, no bo uznajemy, że ta korzyść nie powstała nigdy, a zatem powstał podatek na zasadach ogólnych, a skoro tak, to należą się również odsetki od zaległości podatkowej. Natomiast to nie wszystko. Oprócz odsetek może być również nałożone dodatkowe zobowiązanie podatkowe, czyli tak zwana sankcja podatkowa, wynosząca albo 10% dochodu, albo 40% korzyści podatkowej, w zależności od rodzaju podatku, o którym tutaj mówimy. No a żeby jeszcze dodać kolejny aspekt, to również niewykluczone jest pociągnięcie osoby, klienta, który taką strukturę założył, dla którego ta struktura została założona, do odpowiedzialności karno-skarbowej.
Jak widzimy, zastosowanie tej klauzuli wiąże się z daleko idącymi skutkami, bo nie tylko trzeba zapłacić podatek, odsetki, grozi też sankcja, ewentualnie sankcje karno-skarbowe, więc warto też pomyśleć, w jakich sytuacjach w ogóle zastosowanie tej klauzuli jest realne. Tutaj myślę, że warto byłoby omówić dwa scenariusze. Pierwszy scenariusz: darowizna udziałów w spółce do fundacji rodzinnej i następnie ich sprzedaż, a drugi taki schemat, który często obserwujemy, jest to wniesienie udziałów w spółce do fundacji rodzinnej, a następnie wypłata dywidendy bądź likwidacja tej spółki już pod fundacją rodzinną.
Scenariusz 1: Wniesienie i sprzedaż udziałów przez fundację
Jeśli chodzi o ten pierwszy schemat działania, czyli wniesienie udziałów bądź akcji w spółce do fundacji rodzinnej i ich następna sprzedaż, to tutaj, rozważając okoliczności danej sprawy, czy mogłyby mieć zastosowanie przepisy o klauzuli, należałoby mieć na uwadze kwestie następujące. Po pierwsze, trzeba byłoby zastanowić się, czy fundacja rodzinna w tej transakcji, w tym modelu działania dokonała jakichkolwiek reinwestycji – czyli co zrobiła ze środkami uzyskanymi ze sprzedaży tych udziałów bądź akcji. Bo ta fundacja rodzinna mogła przykładowo je reinwestować, nabyć nieruchomość, nabyć inne instrumenty finansowe i w takim przypadku ryzyko zastosowania klauzuli pewnie jest niższe, ale nie zerowe (o tym też powiemy w dalszej części tego odcinka). Natomiast jeżeli fundacja rodzinna została potraktowana jako podmiot pośredniczący, który tylko otrzymał pieniądze po zbyciu oczywiście udziałów czy akcji, i następnie dokonał ich dystrybucji do beneficjentów – czy to w formie definitywnej, czyli jako świadczenie, czy w formie zwrotnej, jako pożyczka – no to w takiej sytuacji na pewno ryzyko zastosowania klauzuli jest wysokie. Jeżeli do takich wypłat doszło, szczególnie jeżeli był z góry powzięty zamiar co do ich wypłaty, a nie było tak, że z jakichś przyczyn losowych nastąpiła konieczność wypłaty środków, na przykład z uwagi na chorobę czy śmierć członka rodziny.
Kolejna kwestia jest taka: w jakim momencie właściciel udziałów czy akcji postanowił wnieść je do fundacji rodzinnej? Możemy mieć tutaj do czynienia z kilkoma sytuacjami. Jedna z nich jest taka, że właściciel rozpoczął już proces negocjacji co do sprzedaży udziałów lub akcji, czyli wiedział, że zaraz te udziały i akcje zostaną sprzedane, i w trakcie tych negocjacji wniósł udziały lub akcje do fundacji rodzinnej po to, żeby samą transakcję sprzedaży dokonała już fundacja rodzinna. W takim przypadku, zgodnie z praktyką Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którą znamy z opinii zabezpieczających i odmów wydania opinii zabezpieczających, ryzyko zastosowania klauzuli jest dosyć wysokie. Wynika to z tego, że już w momencie planowania sprzedaży udziałów zaangażowaliśmy fundację, jakby można powiedzieć, na końcowym etapie tej całej struktury. Może być też oczywiście tak, że planujemy sprzedać udziały w spółce, w związku z czym wnosimy udziały do fundacji rodzinnej, a ta fundacja rodzinna zbywa te udziały bądź akcje po roku czy po dwóch latach. Ta sytuacja już jest trochę bezpieczniejsza, dlatego że ten okres nie jest tak krótki jak w tym pierwszym wariancie, gdzie wynosi zazwyczaj około kilku miesięcy. No i jeżeli to jest rok czy dwa lata, no to powiedzmy, jest to trochę bezpieczniejsze.
Natomiast można oczywiście zastanawiać się jeszcze, czy były jakiekolwiek argumenty gospodarcze przemawiające za tym, żeby taką fundację rodzinną utworzyć. Czy utworzenie fundacji rodzinnej było podyktowane tym, że tych celów, które fundacja miałaby realizować, nie dało się zrealizować inaczej – na przykład poprzez spadkobranie, poprzez darowizny czy poprzez inne dostępne w prawie cywilnym sposoby? Może też mieć znaczenie sytuacja osobista fundatora: kwestie zdrowotne, kwestie relacji z rodziną. Tutaj tak naprawdę mamy szereg okoliczności, które należałoby wziąć pod uwagę. Im więcej tych okoliczności – jakichś prywatnych, gospodarczych – przemawia za tym, żeby dokonać takiego zbycia przez fundację rodzinną, tym ryzyko zastosowania klauzuli będzie niższe.
Musimy też jednak zastanowić się nad tym, jakie argumenty przemawiają za tym, żeby wnieść udziały do fundacji rodzinnej, a fundacja rodzinna zbywa te udziały, a nie najpierw zbyć udziały i wnieść pieniądze już do fundacji rodzinnej. Oczywiście w tej drugiej sytuacji nie mielibyśmy do czynienia ze zwolnieniem podatkowym, ale organ podatkowy mógłby się zastanawiać: skoro naszym celem jest wyposażenie fundacji w majątek (a tak często fundatorzy tłumaczą fakt wniesienia udziałów do fundacji rodzinnej), no to czemu my nie możemy tych udziałów sprzedać i wnieść gotówki? Trzeba mieć tutaj na uwadze pewne kwestie: co przemawiało za takim, a nie innym sposobem działania, czyli kolejnością działań w danym przypadku. Im więcej mamy okoliczności przemawiających za wniesieniem udziałów, a nie pieniędzy do fundacji rodzinnej, tym to ryzyko zastosowania klauzuli będzie niższe.
Scenariusz 2: Dywidenda i likwidacja spółki
Podobna sytuacja będzie w tym drugim przypadku, o którym powiedziałem, czyli darowiźnie udziałów czy akcji do fundacji rodzinnej i następnie wypłatach dywidend czy likwidacji spółki. W przypadku dywidend czy likwidacji znowu fundacja rodzinna nie płaci podatku, a w przypadku, gdy spółka jest własnością osoby fizycznej, no to oczywiście podatek by się pojawił. Tutaj, oprócz kwestii, o których powiedziałem wcześniej, które też mogą mieć pewne znaczenie, w tym przypadku może liczyć się także to, czy chcemy stworzyć za pośrednictwem fundacji rodzinnej spółkę holdingową, która na przykład dywidendy uzyskiwane z jednej spółki inwestowałaby w drugą spółkę; czy na przykład chcemy te środki uzyskiwane z likwidacji czy dywidend wykorzystywać do reinwestycji fundacji (na przykład zakup nieruchomości na wynajem czy zakup jakichś instrumentów rynku pieniężnego); czy może celem jest to, aby po prostu wypłacać środki bez podatku i następnie od razu bądź w taki sposób rozłożony w czasie dystrybuować środki do beneficjentów. Na pewno w tym drugim przypadku ryzyko zastosowania klauzuli byłoby wyższe.
Znaczenie statutu przy kontroli organów
Też widzimy, że gdy organy podatkowe pochylają się nad tą kwestią fundacji rodzinnej i tym, czy może mieć zastosowanie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, sprawdzają też, jak napisany jest statut fundacji rodzinnej. Czy jest to tak zwany statut ze wzoru, czy faktycznie odzwierciedla pewne cele rodziny czy kwestie przemawiające za tym, aby właśnie wykorzystać fundację rodzinną, a nie inny instrument do określonych celów sukcesyjnych. Tutaj mogą być istotne takie postanowienia, jak: pod jakim warunkiem (czy w ogóle jakie są warunki) co do nabycia statusu beneficjentów przez inne osoby niż fundator; czy w ogóle fundator jest beneficjentem; jaka jest procedura zmiany statutu; jaka jest procedura podejmowania decyzji; czy faktycznie fundator tylko kontroluje tę fundację rodzinną, czy żeby dokonać pewnych czynności, musi uzyskać zgodę członków rodziny, na przykład dzieci? To wszystko będzie miało znaczenie. Rozważając ryzyko zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, warto przeanalizować też statut: czy odzwierciedla on te potrzeby rzeczywiste, które przemawiały za założeniem takiej fundacji rodzinnej.
Wiedząc o tym, że organy podatkowe interesują się fundacjami rodzinnymi w kontekście unikania opodatkowania, że są tutaj możliwe różne warianty postępowania (jedne wiążące się z większym ryzykiem podatkowym, drugie wiążące się z niższym ryzykiem podatkowym), warto też zastanowić się, jak można się zabezpieczyć w sytuacji, w której dopiero planujemy założyć fundację rodzinną i na przykład dokonać likwidacji spółki w ramach fundacji rodzinnej, czy zbyć udziały lub akcje przez fundację rodzinną.
Jak się zabezpieczyć? Opinia zabezpieczająca
Pierwsza kluczowa rzecz jest taka, że w polskim porządku prawnym mamy taką możliwość jak wystąpienie o opinię zabezpieczającą, czyli możemy zapytać Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, czy do przedstawionego przez nas zagadnienia, do naszych planów, ma zastosowanie klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania, czy nie. I to jest dosyć dobry instrument, ponieważ jeżeli uzyskamy opinię zabezpieczającą, wówczas mamy pewność, że klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania nie zostanie zastosowana do tej transakcji. Jeżeli jednak takiej opinii nie dostaniemy i zostanie wydana odmowa jej wydania, możemy taką odmowę zaskarżyć do sądu administracyjnego i wówczas spróbować uzyskać taką opinię po sporze sądowym. Pewnym minusem tego instrumentu jest to, że maksymalny czas na wydanie tej opinii przez organ to 15 miesięcy. Biorąc pod uwagę jeszcze ewentualny spór sądowy (jeżeli oczywiście miałby miejsce, bo organ też wydaje opinie korzystne – to nie jest tak, że zawsze jest odmowa), gdyby doszło do sporu, cała ta procedura może trwać około 4 lat, czyli dość długo.
Jeżeli planujemy zbycie udziałów w takim długim terminie, warto zadziałać wyprzedzająco. Dlatego że jeżeli mamy gdzieś tak rok czy dwa lata do sprzedaży udziałów, może się to okazać zbyt krótkim czasem z dwóch perspektyw: po pierwsze do uzyskania opinii zabezpieczającej, no a po drugie wiadomo, że im krótszy czas pomiędzy wniesieniem udziałów do fundacji rodzinnej a ich zbyciem, tym to ryzyko zastosowania klauzuli przeciwdziałającej unikaniu opodatkowania będzie wyższe.
Oczywiście równolegle jest kwestia również taka, że nie tylko występujemy o opinię zabezpieczającą, ale powinniśmy zastanowić się, czy nie należałoby pewnych kwestii, o których myślimy, odzwierciedlić w statucie. No właśnie, jak chociażby uwypuklić pewne kwestie sukcesyjne. Statut jest tutaj bardzo istotnym elementem, więc przy rozważaniu tej struktury na przyszłość dobry statut jest również dosyć istotnym punktem ewentualnej obrony, jeżeli chcemy się zabezpieczyć przed ryzykiem zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.
Strategia obrony i cofnięcie skutków unikania opodatkowania
Tutaj pojawia się też pytanie: co w przypadku, gdy już założyliśmy fundację rodzinną? Prawdopodobnie jeszcze nie miały one takiej kontroli, chociaż już część klientów ma. Jeżeli jeszcze nie mamy kontroli, to nie oznacza, że nie powinniśmy działać. Myślę, że warto byłoby tutaj przygotować strategię obrony, w szczególności, że pewne kwestie, jak wiadomo, zacierają się w pamięci po czasie. Jeżeli jesteśmy na świeżo, to warto byłoby pewne rzeczy spisać: motywację chociażby założenia fundacji rodzinnej, czemu akurat te osoby są beneficjentami, dlaczego podjęliśmy określone decyzje co do kształtu statutu fundacji rodzinnej. To dosyć istotne, ponieważ takie działania wyprzedzające pozwolą nam – jeżeli pojawią się pytania ze strony organu – już mieć określoną strategię i według niej działać. Można się spodziewać, jakie pytania będą zadawane przez organ, stąd też te działania wyprzedzające są, myślę, cenne.
Jeżeli mamy już kontrolę i mamy pytania ze strony organu, no to tym istotniejsza jest odpowiednia strategia postępowania. I także, oczywiście, przeanalizowanie czy to wyroków sądowych dotyczących klauzuli, czy praktyki Szefa Krajowej Administracji Skarbowej po to, aby swoją sytuację przenieść na odpowiedzi organu i przeanalizować je również przez pryzmat tej praktyki, uwypuklić te kwestie, które są korzystne dla kontrolowanego.
Podsumowanie
W ramach Gardens Tax & Legal, ponieważ wspieramy klientów w ramach tych kontroli zmierzających do zastosowania klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania i prowadzimy te sprawy, śledzimy praktykę w tym zakresie i chcemy dzielić się naszymi przemyśleniami, a także nowymi rozstrzygnięciami w tym obszarze.
Zatem po pierwsze zapraszamy do pobrania naszej publikacji o klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania w fundacji rodzinnej (informacja o e-booku będzie pod filmem). Również jest możliwość zapisania się na newsletter, w którym będziemy informować tylko o klauzuli w fundacji rodzinnej, w szczególności o nowych rozstrzygnięciach Szefa Krajowej Administracji Skarbowej czy wyrokach, gdy się pojawią – tak aby osoby, które planują założyć fundację rodzinną lub już ją założyły, wiedziały mniej więcej, w jakim kierunku zmierza praktyka. My i tak ją badamy, więc chętnie podzielimy się tymi informacjami. Zapraszamy do zapisania się na newsletter.
