art. 176 KSH w spółce z o.o.?
i uzupełnione o nowe interpretacje ZUS i NFZ – poradnika dotyczącego słynnego art. 176 Kodeksu spółek handlowych (KSH) w spółce z o.o.
Co daje art. 176 KSH?
Artykuł 176 KSH daje możliwość nałożenia na wspólników obowiązku wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych, za które oczywiście wspólnicy mogą otrzymywać wynagrodzenie. Więcej szczegółów w tym zakresie znajdziesz w już opublikowanych dwóch odcinkach podcastu TUTAJ i TUTAJ.
Przypominając trochę konstrukcję tych powtarzających się świadczeń niepieniężnych, powiedzmy tyle, że te świadczenia a contrario nie mogą być ciągłe, nie mogą być jednorazowe. Powinny być powtarzające się, aby mogły być uznane za właśnie powtarzające się świadczenie niepieniężne w rozumieniu art. 176 KSH. Od wynagrodzenia z tytułu wykonywania tych świadczeń przez wspólników nie płacimy składek społecznych, czyli składek na ZUS, nie płacimy składki zdrowotnej, płacimy podatek dochodowy od osób fizycznych. Według skali podatkowej są to świadczenia, wynagrodzenia opodatkowane na zasadach ogólnych. Korzystamy więc m.in. z kwoty wolnej od podatku.
Zmiana podejścia ZUS i NFZ
Na czym polega ta zmiana podejścia ZUS, zmiana podejścia prezesa NFZ do art. 176 KSH?
Początkowo (w okresie, w którym nagrywałem te poprzednie materiały) problem polegał tylko na tym, aby w taki sposób skonstruować relacje pomiędzy wspólnikami a spółką, wykonywać takie czynności, aby one mieściły się w art. 176 KSH. Czyli innymi słowy, jeśli to co ja wykonuję dla spółki faktycznie jest powtarzającym się świadczeniem niepieniężnym w rozumieniu art. 176 KSH, to wynagrodzenie otrzymywane z tego tytułu, jeśli właśnie całość tych moich obowiązków wynika nie z jakiejś umowy zlecenia, z innego kontraktu, ale z art. 176, czyli z tych obowiązków korporacyjnie nałożonych na mnie w ramach relacji moich ze spółką, korporacyjnych relacji ze spółką, to takie wynagrodzenie nie podlega ZUS, nie podlega składce zdrowotnej. To zdawało się bezpośrednio wynikać z przepisów, w których to przepisach wynagrodzenie z art. 176 KSH nie jest tytułem do ubezpieczenia.
Mniej więcej od połowy 2023 roku to stanowisko wydaje się zmieniać do tego stopnia, że obecnie powiedziałbym, że jest tutaj już jednolita linia interpretacyjna ZUS i prezesa NFZ, co właśnie skłoniło mnie do nagrania tego materiału. Ta zmiana polega na generalnym zakwestionowaniu art. 176 KSH. Organy wskazują bowiem, że cel powstania tego przepisu był zupełnie inny, zupełnie inny niż motywy, dla których ten przepis jest dziś wykorzystywany do wypłat ze spółki. Wskazuje się tutaj na przypadek bardzo wydawałoby się specyficzny Akcyjnej Spółki Cukrowej, w ramach której istniała potrzeba nałożenia dodatkowych obowiązków na plantatorów buraków cukrowych.
Organy stwierdzają, że w tej chwili to zastosowanie art. 176 – ten przepis nie ma sensu, ponieważ te obowiązki, które były wówczas nakładane na plantatorów, mogłyby być nakładane zupełnie na innych podstawach, np. na podstawie umowy dostawy czy umów zleceń. W związku z tym przepis nie ma racji bytu, więc my jako organy uznajemy, że tak jakby nie istniał.
Dodatkowo organy stwierdzają, że art. 176 KSH nie tworzy żadnej samodzielnej podstawy do wykonywania czynności przez wspólników.
Tak naprawdę obok art. 176 i tak jest zawierana jakaś dorozumiana umowa nazwana z kodeksu cywilnego, najczęściej umowa zlecenia. Właśnie ta umowa zlecenia podlega oskładkowaniu ZUS, podlega obciążeniu składką zdrowotną. W związku z tym konsekwencją takiego stanowiska jest to, że niezależnie w jaki sposób ja ukształtuję klauzulę wprowadzającą art. 176 KSH, jakich użyję sformułowań, co ja tak naprawdę robię, w jakiej częstotliwości, jak ja wdrożę ten artykuł do mojej umowy spółki, do mojej rzeczywistości gospodarczej – nie ma to znaczenia. Ten ZUS i składka zdrowotna najprawdopodobniej się pojawi, ponieważ jeśli tylko to co ja wykonuję może być uznane za umowę zlecenia, a najczęściej to co my wdrażamy w art. 176, to są czynności, które mogłyby również być opakowane (jeśli tak mogę powiedzieć) w umowę zlecenia, to ta składka zdrowotna i ZUS po prostu będą występować właśnie od umowy zlecenia.
Czyli w świetle tych interpretacji nie ma nieoskładkowanego wynagrodzenia z art. 176 KSH.
Absurdy stanowiska ZUS i NFZ
Te dwa argumenty, czyli przydatność i to, że art. 176 nie tworzy żadnej odrębnej podstawy wykonywania czynności, są oczywiście absurdalne.
Pierwszy to już jest w ogóle szczyt absurdu. Nie mogą organy, które stosują prawo, organy wykonawcze, twierdzić, że przepis jest w dzisiejszych realiach gospodarczych nieprzydatny i w związku z tym będziemy go ignorować. Jeśli jest nieprzydatny to mamy władzę ustawodawczą i parlament powinien po prostu zmienić ustawę. Czy to wykreślić art. 176 KSH z kodeksu spółek handlowych, czy oskładkować być może te czynności z art. 176. To już nie ma znaczenia w którą stronę pójdziemy.
Prawdopodobnie zakładałbym, że należałoby wykreślić art. 176 z kodeksu spółek handlowych, skoro jest nieprzydatny. Ale nie możemy w drodze stosowania prawa stwierdzić, że przepisu nie respektujemy, ponieważ uważamy, że utracił gospodarczą rację bytu.
Ten drugi argument, który sprowadza się do stwierdzenia, że art. 176 KSH nie tworzy żadnej odrębnej od np. umowy zlecenia podstawy wykonywania świadczeń, bo tak naprawdę wspólnik i tak realizuje umowę zlecenia. Tak nie jest, to znaczy art. 176 KSH stanowi odrębną zupełnie od umowy zlecenia podstawę. Jest to stosunek korporacyjny, nawet nie stosunek cywilnoprawny. Podobnie zresztą zwróćmy uwagę jak stosunek powołania. Przecież my jako wspólnicy w spółce z o.o. możemy tą spółką zarządzać, możemy być członkami zarządu, wykonywać swoje obowiązki na podstawie umowy zlecenia, umowy o pracę zresztą, ale także na podstawie stosunku powołania, który właśnie ma charakter korporacyjny, nie cywilnoprawny.
Tutaj już nikt nie kwestionuje tego, że stosunek powołania jest odrębną podstawą, charakteryzującą się różnym zakresem praw i obowiązków od umowy zlecenia. Zresztą ma w ogóle inną naturę prawną. Z tym w cudzysłowie problemem wykorzystywania stosunku powołania do optymalizacji składki zdrowotnej ustawodawca poradził sobie w ten sposób, że oskładkował stosunek powołania. Nie widzę istotnych różnic w stosunku pomiędzy powołaniem a art. 176 KSH co do tej zasady odrębności podstaw prawnych wykonywania czynności. Tu również mamy stosunek korporacyjny stanowiący samodzielną podstawę do wykonywania obowiązków przez wspólników. Obowiązków, które właśnie zostały nałożone na tego wspólnika mocą umowy spółki i nie jest to żadna umowa zlecenia. Oczywiście wspólnik może zawrzeć umowę zlecenia i bardzo często tak się dzieje, jeśli fakturujemy na spółkę za wykonywanie różnego rodzaju czynności.
De facto zawieramy tam umowę zlecenia, z tytułu której są wystawione te faktury. Ale tu nie ma umowy zlecenia, nie ma podstaw do obciążania wspólnika składką zdrowotną czy składkami społecznymi.Oczywiście zakładamy i to jest podstawowe, fundamentalne założenie, że to, co my wykonujemy na rzecz spółki, mieści się w art. 176 KSH, czyli my faktycznie wykonujemy powtarzające się świadczenia niepieniężne.
Orzeczenia sądowe dotyczące art. 176 KSH
No dobrze, a czy są jakieś orzeczenia sądowe, które w jakiś sposób odnosiły by się do tej absurdalnej linii interpretacyjnej?
Na moment nagrywania tego odcinka (jestem w tej chwili na dzień przed majówką 2024 roku) takich orzeczeń jest niewiele, ale są. Z tych orzeczeń płynie nadzieja na zmianę tej absurdalnej linii interpretacyjnej. Nie są to orzeczenia, które w jednoznaczny sposób tak na 100% przemawiają za tym, że ta linia interpretacyjna jest absurdalna i należy ją odrzucić. Ale bardzo mocne wnioski i argumenty można z tych orzeczeń wyciągnąć.
Więcej szczegółów, w tym szczegółowe analizy zarówno tej linii interpretacyjnej, jak i orzeczeń sądowych, o których przed chwilą wspomniałem, znajdziesz w trzecim wydaniu naszego poradnika o wdrożeniu art. 176 KSH w spółce.
Oprócz tego oczywiście kilkadziesiąt gotowych klauzul do wprowadzenia do umowy spółki z.o.o. na różnego rodzaju czynności wraz ze wskazaniem, które klauzule, które czynności bardziej odpowiadają artykułowi 176 KSH, a których należy się wystrzegać jako czynności, które nie mogą być w naszej ocenie uznane za powtarzające się świadczenie niepieniężne. Oczywiście trzecie wydanie poradnika jest dostępne bezpłatnie dla osób, które wykupiły poprzednie wydania. Zgodnie z naszą zapowiedzią, jeśli pojawi się czwarte wydanie, kupisz teraz trzecie, otrzymasz e-booka aktualizacyjnego w cenie zakupu. Poradnik jest także bezpłatny dla członków Klubu Dzień Dobry Podatki.
Wnioski – czy można bezpiecznie wdrożyć art. 176 KSH w spółce z o.o.?
Pierwsze pytanie: czy wdrożenie art. 176 KSH jest obecnie bezpieczne? Drugie pytanie: czy jeśli mam wdrożony art. 176 KSH w mojej spółce powinienem uciekać i wycofywać się z tego sposobu wypłaty środków ze spółki z o.o.?
Po pierwsze powiedzmy, że interpretacje prezesa NFZ i ZUS są w tym momencie jednolite i jednolicie negatywne, więc to trzeba wziąć pod uwagę. Po drugie orzeczenia sądowe są obiecujące. Choć na moment nagrywania tego odcinka nie powiedziałbym, że jest jakaś jednolita linia orzecznicza sądowa, która wywraca tę interpretację ZUS i prezesa NFZ do góry nogami. Czyli mamy duże nadzieje związane z tymi orzeczeniami sądowymi, ale jeszcze nie otwierałbym szampana. Po trzecie, zwróćmy uwagę na to, że póki co, przynajmniej wedle mojej wiedzy, są to tylko interpretacje, czyli akty wydawane w wyniku złożenia wniosku o interpretację, czyli złożenia tych zapytań przez przedsiębiorców, a nie są to decyzje wydawane w wyniku kontroli. Ten dualizm jest w praktyce widoczny. Często jest tak, że w kontroli organ by nam czegoś nie zakwestionował. W interpretacjach, można powiedzieć w cudzysłowie niewiele go to kosztuje, więc też nie wiemy, w jaki sposób organy będą podchodzić do klauzul, które już są wprowadzone w istniejących spółkach. Na marginesie, jeśli słyszałaś, słyszałeś o takiej sytuacji kontroli i faktycznym zakwestionowaniu klauzuli w spółce, zostaw komentarz.
Z ciekawością się z tym zapoznam.
Po czwarte czujemy, wierzymy w to bardzo mocno, że ta linia jest absurdalna, że art. 176 KSH, jeśli jest oczywiście wdrożony poprawnie i obejmuje powtarzające się świadczenia niepieniężne, które są faktycznie wykonywane, stanowi podstawę do wypłaty świadczeń, wynagrodzenia, które nie powinno podlegać póki co składce zdrowotnej, czy nie powinno podlegać ZUS. W związku z tym zastanowiłbym się na dziś czy wdrażać art. 176 KSH, czy poczekać. Jeśli mam to wdrożone trzy razy bym się zastanowił nad ucieczką i w panice raczej bym to odradzał. Poczekałbym spokojnie na rozwój wypadków, w szczególności na te orzeczenia sądowe, które miejmy nadzieję powstrzymają to szaleństwo ZUS i prezesa NFZ.
Na dziś to wszystko. Dzięki za uwagę. Jeśli masz jakiekolwiek pytania o art. 176 KSH zostaw komentarz pod tym nagraniem. Dzięki za uwagę. Cześć!
Jeśli zajmujesz się zawodowo podatkami – w szczególności prowadzisz biuro rachunkowe, jesteś doradcą podatkowym lub radcą prawnym bądź adwokatem – dołącz do Klubu Dzień Dobry Podatki.
Klub to abonament na comiesięczne szkolenia „Dzień Dobry Podatki” oraz forum dyskusyjne, na którym codziennie wspieramy się w pracy z podatkami.
Sprawdź więcej szczegółów TUTAJ.
Bardzo ciekawy artykuł i aktualizacja praktycznego podejścia ZUS i sądów administracyjnych w temacie. Może warto jeszcze poruszyć kwestię potencjalnie problematycznego VAT przy tych świadczeniach, o której często się zapomina przygotowując wdrożenie tego rozwiąznia.
Na marginesie każdy „stosunek korporacyjny” to też „stosunek cywilnoprawny” 🙂 więc z poniższą częścią Pana wywodu trudnoi się niestety zgodzić „Jest to stosunek korporacyjny, nawet nie stosunek cywilnoprawny. Podobnie zresztą zwróćmy uwagę jak stosunek powołania. Przecież my jako wspólnicy w spółce z o.o. możemy tą spółką zarządzać, możemy być członkami zarządu, wykonywać swoje obowiązki na podstawie umowy zlecenia, umowy o pracę zresztą, ale także na podstawie stosunku powołania, który właśnie ma charakter korporacyjny, nie cywilnoprawny„.
Kwestia nomenklatury, chodziło mi o stosunek prawny wynikający z KSH. Tak VAT, to ważna kwestia – omówiłem ją w pierwszym odcinku poświęconym art. 176 KSH. Pozdrowienia!